24年注册会计师会计划重点_识别合同中的单项履约义务

 注册会计师 考试会计科目第十七章，收入考点频现高分值，备考需倾注更多心力。其中，识别合同单项履约义务尤为关键，以下为该知识点详解，助力考生备考！ 

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【所属章节】

第十七章：收入、费用和利润

第一节：收入

【知 识 点】

识别合同中的单项履约义务

合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。

履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。

1.企业向客户转让可明确区分商品（或者商品或服务的组合）的承诺

企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品。 

（1）商品本身的特征是否可区分，主要考虑商品本身的性质，而非客户使用该商品的方式。因此，企业在进行评估时，不需考虑任何可能妨碍客户从该企业以外获取易于取得的资源的合同限制。

例如，如果主体向客户转让一部机器，而该机器仅能在安装完成后（只有主体能够实施安装）才能使客户获益，则该机器不能够明确区分。

（2）合同特定背景下判断是否可明确区分，关注“重大整合服务”、“重大修改或定制化”以及“高度关联性”的特征。

下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：

①企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的某个或某些组合产出转让给客户。

②该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。

③该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。

提示：

高度关联性是指合同中承诺的各单项商品或服务之间会受到彼此的重大影响，而非仅存在功能上的单方面依赖。例如，企业在同一合同中为客户设计、生产某新产品专用模具，并使用该模具为客户生产若干样品，不应仅由于后续生产需要使用模具而认为模具与样品之间存在高度关联性。若企业在后续生产过程中，需要根据客户对样品的使用情况持续修正模具，基于修正后的模具再生产样品，最终将符合客户要求的模具及样品转让给客户，表明设计生产专用模具和生产样品之间互相受到彼此的重大影响，两者在合同层面不能明确区分，应将其识别为一项履约义务。

企业向客户销售商品时，往往约定企业需要将商品运送至客户指定的地点。商品控制权转移给客户之后发生的运输活动可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。

提示：

2.企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺

基于成本效益原则，应当作为单项履约义务。如酒店管理服务、保洁服务等。