第二十七章 合并财务报表
本章属于非常重点章，考试的题型以主观题为主，预计分值为20分左右。主要的考察内容包括调整抵销分录的编制、特殊交易的合并处理、与所得税会计结合考察合并报表所得税会计处理等内容。特别是商誉的计算、长期股权投资与所有者权益合并处理、投资收益与利润分配抵销、内部交易形成存货合并处理、内部交易形成固定资产合并处理、内部交易无形资产的合并处理、债权债务合并处理、对递延所得税资产或递延所得税负债的调整、追加投资对非同一控制下的被投资实施控制的会计处理、多次交易分步实现同一控制下企业合并的会计处理、处置子公司的会计处理、逆流交易的会计处理、合并流量表的编制等内容，大家需要给予重点关注。
本章内容包括：
（1）合并范围的确定；
（2）合并财务报表编制原则、前期准备事项和程序；
（3）长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下企业合并）；
（4）长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下企业合并）；
（5）内部商品交易的合并处理；
（6）内部债权债务的合并处理；
（7）内部固定资产交易的合并处理；
（8）内部无形资产交易的合并处理；
（9）特殊交易在合并财务报表中的会计处理；
（10）所得税会计相关的合并处理；
（11）合并现金流量表的编制。
第七节 内部固定资产交易的合并处理
本节内容包括：
(1)未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销
(2)发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销
一、内部固定资产交易概述
内部固定资产交易，是指企业集团内部发生的与固定资产有关的购销业务。企业集团内部固定资产交易划分为两种类型：
（1）企业集团内部企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他权益作为固定资产使用；
（2）企业集团内部企业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他权益作为固定资产使用。
（3）企业集团内部企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为普通商品销售。这种类型的固定资产交易，属于固定资产的内部处置，在企业集团内部发生的情况极少，一般情况下发生的数量也不大。
二、内部固定资产交易当期的合并处理
（一）内部固定资产交易但当期未计提折旧的抵销处理
1.企业集团内部固定资产变卖交易的抵销处理
按照内部交易固定资产的转让价格与其账面价值之差：
借：资产处置损益
贷：固定资产原价
2.企业集团内部产品销售给其他权益作为固定资产的交易的抵销处理
借：营业收入
贷：营业成本
固定资产原价
（二）内部固定资产交易且当期计提折旧的合并处理
1.将内部固定资产交易相关销售收入、销售成本以及形成固定资产原价中包括的未实现内部销售损益予以抵销。
借：营业收入
贷：营业成本
固定资产原价
2.内部交易固定资产当期因未实现内部交易销售损益而多计提的折旧费用和累计折旧予以抵销。
借：累计折旧
贷：管理费用等
三、内部交易固定资产取得后至处置前期间的合并处理
1.将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售损益抵销，并调整期初未分配利润，即按照固定资产原价中包含的未实现内部销售损益的数额。
借：期初未分配利润
贷：固定资产原价
2.将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润。
借：累计折旧
贷：年初未分配利润
3.将当期由于该内部交易固定资产因包含未实现内部销售损益而多计提的折旧费用予以抵销，并调整本期计提的累计折旧额。
借：累计折旧
贷：管理费用
四、内部交易固定资产清理期间的合并处理
（一）内部交易固定资产使用期限届满进行清理期间的合并处理
将上述抵销分录中的有关固定资产项目用“资产处置收益”项目替换。
1.将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销
借：期初未分配利润
贷：资产处置损益（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）
2.将期初累计多提折旧抵销
借：资产处置损益（期初累计多提折旧）
贷：期初未分配利润
3.将本期多提折旧抵销
借：资产处置损益（本期多提折旧）
贷：管理费用
（二）内部交易固定资产超期使用进行清理期间的合并处理
内部交易固定资产超期使用未进行清理前，由于内部交易的固定资产仍处于使用之中，必须将该固定资产原价中包含的未实现内部销售损益予以抵销；由于该固定资产的累计折旧仍然是按包含有未实现内部销售损益的原价计提折旧，为此也必须将其计提的累计折旧予以抵销。但由于固定资产超期使用不计提折旧，所以不存在抵销多计提折旧问题。
对于超期剩余后再进行清理的内部交易的固定资产，由于清理当期其实物已不存在，不存在着固定资产原价中包含未实现内部销售损益的抵销问题；同时，该固定资产累计折旧也随着固定资产清理而转销，也不存在者固定资产使用多计提折旧的抵销问题。也可以这样理解，即当内部交易固定在此超期使用进行清理的情况下，其包含的未实现内部销售损益，随着其折旧计提完毕，其包含的未实现内部销售损益已实现。因此，在编制对该内部交易固定资产进行清理的会计期间的合并财务报表时，不需进行合并处理。
（三）内部交易固定资产使用期限未满提前进行清理期间的合并处理
首先必须调整期初未分配利润，其次再固定资产进行清理前仍需计提折旧，本期计提折旧中仍然包含有多计提的折旧，需要将多计提的折旧费用予以抵销。
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