本章考情分析
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考题类型 |
单选题、多选题、简答题、综合题 |
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考试分值 |
7分左右 |
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高频考点 |
审计会计估计风险评估活动、审计会计估计风险应对过程、评价会计估计的合理性并确定错报、关联方审计的风险评估、关联方审计的风险应对、关联方审计的其他审计程序、对持续经营假设的责任、评价管理层对持续经营能力作出的评估、持续经营事项对审计报告的影响、期初余额的审计目标、期初余额审计程序、期初余额对审计报告的影响 |
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复习提示 |
本章内容较多，专业性较强，考试非常灵活，需要考生理解和记忆的知识点非常多，复习难度较大，考试需要多次复习 |
本章教材变化
按新准则重新编写关联方的审计。
一、期初余额的概念
（一）期初余额
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含义 |
期初余额是指期初存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果 |
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理解 |
（1）期初余额是期初已存在的账户余额 由于受上期期后事项、会计政策变更、前期会计差错更正等因素的影响，上期期末余额结转至本期时，有时需经过调整或重新表述。 （2）期初余额反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果 （3）期初余额与注册会计师首次审计业务相联系 【提示】首次审计业务是指上期财务报表未经审计，或上期财务报表由前任注册会计师审计的情况下接受的审计委托。 |
（二）期初余额审计
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无须对期初余额发表审计意见 |
注册会计师对财务报表进行审计，是对被审计单位所审期间财务报表发表审计意见，一般无须专门对期初余额发表审计意见，但因为期初余额是本期财务报表的基础，所以要对期初余额实施适当的审计程序。 【提示】无需为期初余额确定重要性水平。 |
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审计范围 |
（1）注册会计师应当根据期初余额对财务报表的影响程度，合理运用职业判断，以确定期初余额的审计范围。 （2）判断期初余额对本期财务报表的影响程度应着眼于以下三方面： ①上期结转至本期的金额。 ②上期所采用的会计政策。 ③上期期末已存在的或有事项及承诺。 |
二、期初余额的审计目标
在执行首次审计业务时，注册会计师审计期初余额，应当获取充分、适当的审计证据以确定：
1.期初余额是否含有对本期财务报表产生重大影响的错报。
2.期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的财务报告编制基础作出恰当的会计处理和充分的列报与披露。
三、审计程序
（一）审计程序概述
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阅读资料 |
为实现期初余额的审计目标，注册会计师应当阅读被审计单位最近期间的财务报表和相关披露，以及前任注册会计师出具的审计报告（如有），获取与期初余额相关的信息。 |
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影响审计程序性质和范围的事项 |
（1）被审计单位运用的会计政策； （2）账户余额、各类交易和披露的性质以及本期财务报表存在的重大错报风险； （3）期初余额相对于本期财务报表的重要程度； （4）上期财务报表是否经过审计，如果经过审计，前任注册会计师的意见是否为非无保留意见。 |
（二）对期初余额实施的具体审计程序
1.确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述。
2.确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用。
（1）应了解、分析被审计单位所选用的会计政策是否恰当；
（2）如果认定被审计单位所选用的会计政策恰当，应确认该会计政策是否在每一会计期间和前后各期得到一贯执行，有无变更；
（3）如果发现会计政策发生变更，确定变更理由是否充分，是否按规定变更等，并关注被审计单位对会计政策变更作出适当的会计处理和充分披露。
（4）如果被审计单位上期适用的会计政策不恰当或与本期不一致，注册会计师在实施期初余额审计时应提请被审计单位进行调整或予以披露。
3.实施一项或多项审计程序
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（1）如果上期财务报表已经审计，查阅前任注册会计师的审计工作底稿，以获取有关期初余额的审计证据。包括如下：
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查阅前任注册会计师的工作底稿 |
查阅的重点通常限于对本期审计产生重大影响的事项，如前任注册会计师对上期财务报表发表的审计意见的类型和主要内容，针对上期财务报表的审计计划和审计总结等，具体来讲： ①查阅前任注册会计师工作底稿中的所有重要审计领域。 ②考虑前任注册会计师是否已实施审计程序，收集充分、适当的审计证据，以支持资产负债表重要账户期初余额。 ③复核前任注册会计师建议的调整分录和未更正错报汇总表，并评价其对当期审计的影响。 |
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考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任能力 |
如果认为前任注册会计师不具有独立性，或者不具有应有的专业胜任能力，则无法通过查阅其工作底稿获取有关期初余额的充分、适当的审计证据。 |
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与前任注册会计师沟通时的考虑 |
注册会计师无论在接受委托前、接受委托后，还是在发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报时，均应当采取相应的措施。 |
（2）评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的审计证据。
（3）实施其他专门的审计程序，以获取有关期初余额的审计证据。
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对流动资产和流动负债的审计程序 |
①对流动资产和流动负债，注册会计师通常可以通过本期实施的审计程序获取部分审计证据。比如应收账款的收回。 ②就存货而言，因为委托时间滞后，注册会计师可能未能对上期期末存货实施监盘，本期对存货的期末余额实施的审计程序，几乎无法提供有关期初持有存货的审计证据。因此，注册会计师有必要实施追加的审计程序。 下列一项或多项审计程序可以提供有关期初存货余额的充分、适当的审计证据： 1）监盘当前的存货数量并调节至期初存货数量； 2）对期初存货项目的计价实施审计程序； 3）对毛利和存货截止实施审计程序。 |
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对非流动资产和非流动负债的审计程序 |
对非流动资产和非流动负债，注册会计师通常： ①检查形成期初余额的会计记录和其他信息。 ②在某些情况下，注册会计师可向第三方函证期初余额 ③实施追加的审计程序。 |
四、审计结论和审计报告
（一）审计后不能获取有关期初余额的充分、适当的审计证据
如果不能针对期初余额获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当在审计报告中发表下列类型之一的非无保留意见：
1.发表适合具体情况的保留意见或无法表示意见；
2.除非法律法规禁止，对经营成果和现金流量（如相关）发表保留意见或无法表示意见，而对财务状况发表无保留意见。
（二）期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报
1.如果期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报，注册会计师应当告知管理层；
2.如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师还应当提请管理层告知前任注册会计师；
3.如果错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。
（三）会计政策变更对审计报告的影响
如果认为按照适用的财务报告编制基础与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，或者会计政策的变更未能得到恰当的会计处理或适当的列报与披露，注册会计师应当对财务报表发表保留意见或否定意见。
（四）前任注册会计师对上期财务报表出具了非无保留审计报告
1.如果导致出具非无保留审计报告的事项对本期财务报表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期财务报表发表非无保留意见。
2.如果导致前任注册会计师发表非无保留意见的事项对本期财务报表发表的意见既不相关也不重大，注册会计师在对本期审计中就无须因此而发表非无保留意见。
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(本文为北京财科学校原创文章，仅供考生学习使用)
