高频考点--第二十章　企业内部控制审计

第二十章　企业内部控制审计

本章考情分析

本章教材变化

无实质性变化。

第四节　测试控制的有效性

一、内部控制的有效性

1.内部控制的有效性包括内部控制设计的有效性和内部控制运行的有效性。

2.注册会计师获取的有关控制运行有效性的审计证据包括：

（1）控制在所审计期间的相关时点是如何运行的；

（2）控制是否得到一贯执行；

（3）控制由谁或以何种方式执行。

二、与控制相关的风险

1.与控制相关的风险包括一项控制可能无效的风险，以及如果该控制无效，可能导致重大缺陷的风险。与控制相关的风险越高，注册会计师需要获取的审计证据就越多。

2.下列因素影响与某项控制相关的风险：

（1）该项控制拟防止或发现并纠正的错报的性质和重要程度；

（2）相关账户、列报及其认定的固有风险；

（3）交易的数量和性质是否发生变化，进而可能对该项控制设计或运行的有效性产生不利影响；

（4）相关账户或列报是否曾经出现错报；

（5）企业层面控制（特别是监督其他控制的控制）的有效性；

（6）该项控制的性质及其执行频率；

（7）该项控制对其他控制（如控制环境或信息技术一般控制）有效性的依赖程度；

（8）执行该项控制或监督该项控制执行的人员的专业胜任能力，以及其中的关键人员是否发生变化；

（9）该项控制是人工控制还是自动化控制；

（10）该项控制的复杂程度，以及在运行过程中依赖判断的程度。

3.在连续审计中，影响与控制相关的风险的因素除上述因素外，还包括：

（1）以前审计所执行的审计程序的性质、时间安排和范围；

（2）以前审计控制测试的结果；

（3）自上次审计以来控制或流程是否发生变化。

三、测试控制的性质

四、控制测试的时间安排

（一）测试涵盖期间确定原则

（二）测试时间的具体确定

为了获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当在下列两个因素之间作出平衡，以确定测试的时间：

（1）尽量在接近基准日实施测试；

（2）实施的测试需要涵盖足够长的期间。

（三）对整改后的内部控制运行时间的考虑

整改后的内部控制需要在基准日之前运行足够长的时间，注册会计师才能得出整改后的内部控制是否有效的结论。

因此，在接受或保持内部控制审计业务时，注册会计师应当尽早与被审计单位沟通这一情况，并合理安排控制测试的时间，留出提前量。

（四）考虑对企业层面控制进行测试的时间

由于对企业层面内部控制的评价结果将影响注册会计师测试其他控制的性质、时间安排和范围，注册会计师可以考虑在执行业务的早期阶段对企业层面控制进行测试。

（五）期中测试的两种方法

1.在整合审计中测试控制在整个会计年度的运行有效性时，注册会计师：

（1）可以按照既定的样本规模进行期中测试，然后对剩余期间实施前推测试；

（2）将样本分成两部分，一部分在期中测试，剩余部分在临近年末的期间测试。

【提示】以上两种方法二选一。

2.与控制相关的风险对控制实施时间的影响

（六）以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据

1.对于财务报表审计，注册会计师可以在某些方面利用以前审计中获取的有关控制运行有效的审计证据。

2.对于内部控制审计，除考虑对自动化应用控制实施与基准相比较的策略外（完全自动化的控制通常不会因人为失误而失效），注册会计师不能利用以前审计中获取的有关控制运行有效性的审计证据，而是需要每年获取有关控制有效性的审计证据。

（七）期中测试和前推程序

1.注册会计师执行内部控制审计业务旨在对基准日内部控制有效性出具报告。如果已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，注册会计师应当确定还需要获取哪些补充审计证据，以证实剩余期间控制的运行情况。

2.在将期中测试结果前推至基准日时，注册会计师应当考虑下列因素以确定需获取的补充审计证据：

（1）基准日之前测试的特定控制，包括与控制相关的风险、控制的性质和测试的结果；

（2）期中获取的有关审计证据的充分性和适当性；

（3）剩余期间的长短；

（4）期中测试之后，内部控制发生重大变化的可能性；

（5）注册会计师基于对控制的依赖程度拟减少进一步实质性程序的程度（仅适用于整合审计）；

（6）控制环境。

（八）针对信息技术一般控制和自动化信息处理控制的前推程序

1.是否需要实施前推测试

2.重要的信息技术一般控制无效

（1）如果注册会计师认为一个或一个以上重要的信息技术一般控制无效，注册会计师需要评估其对总体信息技术环境以及对任何依赖这些信息技术一般控制的自动化控制的持续有效性的影响。

（2）如果重要的信息技术一般控制无效，且无法获得其他替代证据以证实关键的自动化控制自其上次被测试后未发生变化，注册会计师在执行内部控制审计时，通常就需要获取有关该自动化控制在接近基准日的期间内是否有效运行的证据。

五、控制测试的范围

（一）测试人工控制的最小样本规模

1.在测试人工控制时，如果采用检查或重新执行程序，注册会计师测试的最小样本规模区间参考如下。

【提示1】注册会计师应当根据与控制相关的风险，基于最小样本规模区间确定具体的样本规模。

【提示2】假设控制的运行偏差率预期为零，如果预期偏差率不为零，注册会计师应当扩大样本规模。

2.如果由多个人员执行同一控制，应当分别确定总体，针对每个人员确定样本规模。如果由2个人执行600次控制，样本规模应为25，即应针对每个人测试25次，一共50个样本。

在确定控制运行的总次数时，还要注意拟测试的控制是否是同质的，能否作为一个总体。

（二）测试自动化信息处理控制的最小样本规模

1.信息技术处理具有内在一贯性，除非系统发生变动，一项自动化应用控制应当一贯运行。对于一项自动化应用控制，一旦确定被审计单位正在执行该控制，注册会计师通常无须扩大控制测试的范围，但需要考虑执行下列测试以确定该控制持续有效运行：

（1）测试与该信息处理控制有关的信息技术一般控制的运行有效性；

（2）确定系统是否发生变动，如果发生变动，是否存在适当的系统变动控制；

（3）确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本。

2.除非系统发生变动，注册会计师通常不需要增加自动化控制的测试范围。

（三）发现偏差时的处理

1.如果发现控制偏差，注册会计师应当确定对下列事项的影响：

（1）与所测试控制相关的风险的评估；

（2）需要获取的审计证据；

（3）控制运行有效性的结论。

2.评价控制偏差的影响需要注册会计师运用职业判断，并受到控制的性质和所发现偏差数量的影响。

如果发现的控制偏差是系统性偏差或人为有意造成的偏差，注册会计师应当考虑舞弊的可能迹象以及对审计方案的影响。

3.在评价控制测试中所发现的某项控制偏差是否为控制缺陷时，注册会计师可以考虑的因素包括：

（1）该偏差是如何被发现的。

（2）该偏差是与某一特定的地点、流程或应用系统相关，还是对被审计单位有广泛影响。

（3）就被审计单位的内部政策而言，该控制出现偏差的严重程度。

（4）与控制运行频率相比，偏差发生的频率高低。

4.由于有效的内部控制不能为实现控制目标提供绝对保证，单项控制并非一定要毫无偏差地运行，才被认为有效。

如果发现控制偏差，注册会计师应当考虑偏差的原因和性质，并考虑采用扩大样本规模等适当的应对措施以判断该偏差是否对总体不具有代表性。

【提示】若扩大样本规模后再次发现偏差，则注册会计师可以得出该控制无效的结论，如果扩大样本规模没有再次发现偏差，则可以得出控制有效的结论。

六、控制变更时的特殊考虑

1.在基准日前，被审计单位可能为提高效率、效果或弥补控制缺陷而改变控制。

2.对内部控制审计而言，如果新控制实现了相关控制目标，且运行了足够长的时间，注册会计师能够通过对该控制进行测试评价其设计和运行的有效性，则无须测试被取代的控制。

3.对财务报表审计而言，如果被取代控制的运行有效性对控制风险的评估有重大影响，注册会计师应当测试被取代控制的设计和运行的有效性。

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