高频考点--第十五章 注册会计师利用他人的工作--利用专家的工作

第十五章  注册会计师利用他人的工作

本章考情分析

本章教材变化

无实质性变化。

第二节　利用专家的工作

一、专家概述

（一）专家

（二）注册会计师的目标和责任

（三）是否应提及专家工作

1.注册会计师不应在无保留意见的审计报告中提及专家的工作，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求提及专家的工作，注册会计师应当在审计报告中指明，这种提及并不减轻注册会计师对审计意见承担的责任。

2.如果注册会计师在审计报告中提及专家的工作，并且这种提及与理解审计报告中的非无保留意见相关，注册会计师仍应在审计报告中指明，这种提及并不减轻注册会计师对审计意见承担的责任。

二、确定是否利用专家工作

（一）可能需要利用专家工作的情形

1.了解被审计单位及其环境；

2.识别和评估重大错报风险；

3.针对评估的财务报表层次风险，确定并实施总体应对措施；

4.针对评估的认定层次风险，设计和实施进一步审计程序，包括控制测试和实质性程序；

5.在对财务报表形成审计意见时，评价已获取的审计证据的充分性和适当性。

（二）确定是否利用专家工作时可能考虑的因素

在确定是否利用专家的工作，以协助获取充分、适当的审计证据时，注册会计师可能考虑的因素包括：

1.管理层在编制财务报表时是否利用了管理层的专家的工作。

【提示1】管理层的专家，是指在会计、审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，其工作被管理层利用以协助编制财务报表。

【提示2】注册会计师的专家不包括被审计单位管理层的专家。

2.事项的性质和重要性，包括复杂程度。

3.事项存在的重大错报风险。

4.应对识别出的风险的预期程序的性质，包括注册会计师对与这些事项相关的专家工作的了解和具有的经验，以及是否可以获得替代性的审计证据。

（三）审计程序的性质、时间安排和范围

1.在考虑利用专家的工作时，注册会计师应当实施审计程序，评价下列内容：

（1）专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性。

（2）充分了解专家的专长领域。

（3）与专家就相关重要事项达成一致意见。

（4）评价专家的工作是否足以实现审计目的。

2.在确定这些审计程序的性质、时间安排和范围时，注册会计师应当考虑下列事项：

（1）与专家工作相关的事项的性质。

（2）与专家工作相关的事项中存在的重大错报风险。

（3）专家的工作在审计中的重要程度。

（4）注册会计师对以前专家工作的了解，以及与之接触的经验。

（5）专家是否需要遵守会计师事务所的质量控制政策和程序。

3.下列情况可能表明需要实施与一般情况相比不同的或更广泛的审计程序：

（1）专家的工作与涉及主观和复杂判断的重大事项相关；

（2）注册会计师以前没有利用某个专家的工作，也不了解其胜任能力、专业素质和客观性；

（3）专家实施的程序构成审计工作必要的组成部分，而不是就某一事项提供建议；

（4）专家是会计师事务所外部专家，因此不受会计师事务所质量控制政策和程序的约束。

4.在考虑专家是否需要遵守会计师事务所的质量控制政策和程序时，应当区分内部专家和外部专家。

三、专家的胜任能力、专业素质和客观性

1.专家的胜任能力、专业素质和客观性，对评价专家的工作是否适合审计目的具有重大影响。

2.注册会计师应当评价专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性。

3.在评价外部专家的客观性时，注册会计师应当询问可能对外部专家客观性产生不利影响的利益和关系。

四、了解专家的专长领域

（一）总体要求

注册会计师应当充分了解专家的专长领域，以能够： 

1.为了实现审计目的，确定专家工作的性质、范围和目标；

2.评价专家的工作是否足以实现审计目的。

（二）对专家的专长领域的了解事项可能包括下列方面：（了解）

1.与审计相关的、管理层的专家专长领域的进一步细分信息；

2.职业准则或其他准则以及法律法规是否适用；

3.专家使用哪些假设和方法（包括专家使用的模型，如适用），及其在专家的专长领域是否得到普遍认可，对实现财务报告目的是否适当；

4.专家使用的内外部数据或信息的性质。

五、与专家达成一致意见

（一）总体要求

无论是内部专家还是外部专家，注册会计师都有必要与其达成一致，并根据需要形成书面协议。主要包括以下方面：

1.专家工作的性质、范围和目标；

2.注册会计师和专家各自的角色与责任；

3.注册会计师与专家沟通的性质、时间安排和范围等。

 （二）专家工作的性质、范围和目标

当就专家工作的性质、范围和目标达成一致意见时，注册会计师通常需要与专家讨论需要遵守的相关技术标准、其他职业准则或行业要求。

（三）注册会计师与专家各自的角色和责任

（四）注册会计师和专家之间沟通的性质、时间安排和范围

1.有效的双向沟通有利于将专家工作的性质、时间安排和范围与审计的其他工作整合在一起，也有利于在审计过程中对专家工作的目标进行适当的调整。

2.明确与专家保持联系的合伙人或员工，以及专家与被审计单位的沟通程序，有助于及时、有效地沟通，特别是在较大的业务项目中。

（五）对专家遵守保密规定的要求

适用于注册会计师的相关职业道德要求中的保密条款同样也适用于专家。被审计单位也可能要求外部专家同意遵守特定的保密条款。

六、评价专家工作的恰当性

（一）总体要求

注册会计师应当评价专家的工作是否足以实现审计目的，包括：

1.专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及与其他审计证据的一致性；

2.如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；

3.如果专家的工作涉及使用重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性。

（二）评价专家工作是否足以实现审计目的所实施的特定程序

评价专家工作是否足以实现审计目的所实施的特定程序可能包括： 

1.询问专家。

2.复核专家的工作底稿和报告。

3.实施用于证实的程序，例如：

（1）观察专家的工作；

（2）检查已公布的数据，如来源于信誉高、权威的渠道的统计报告；

（3）向第三方询证相关事项；

（4）执行详细的分析程序；

（5）重新计算。

4.必要时（如当专家的工作结果或结论与其他审计证据不一致时）与具有相关专长的其他专家讨论。

5.与管理层讨论专家的报告。

（三）评价专家的工作结果或结论的相关性和合理性

当评价专家的工作结果或结论的相关性和合理性时，注册会计师可能需要考虑：

1.专家提交其工作结果或结论的方式是否符合专家所在的职业或行业标准；

2.专家的工作结果或结论是否得到清楚的表述，包括提及与注册会计师达成一致的目标，执行工作的范围和运用的标准；

3.专家的工作结果或结论是否基于适当的期间，并考虑期后事项（如相关）；

4.专家的工作结果或结论在使用方面是否有任何保留、限制或约束，如果有，是否对注册会计师的工作产生影响；

5.专家的工作结果或结论是否适当考虑了专家遇到的错误或偏差情况。

（四）评价专家工作涉及使用重要的假设和方法的相关性和合理性

1.注册会计师应当了解专家选择的假设和方法，并根据专家工作的具体情况，评价专家工作涉及使用重要的假设和方法的相关性和合理性。

【提示】非评价所有假设。

2.当专家的工作涉及使用重要的假设和方法时，注册会计师评价这些假设和方法时需要考虑：

（1）这些假设和方法在专家的专长领域是否得到普遍认可；

（2）这些假设和方法是否与适用的财务报告编制基础的要求相一致；

（3）这些假设和方法是否依赖某些专用模型的应用；

（4）这些假设和方法是否与管理层的假设、方法相一致，如果不一致，差异的原因及影响。

（五）评价专家工作涉及使用重要的原始数据的相关性、完整性和准确性

当专家的工作涉及使用对专家工作具有重要影响的原始数据时，注册会计师可以实施下列程序测试这些数据：

1.核实数据的来源，包括了解和测试（适用时）针对数据的内部控制以及向专家传送数据的方式（如相关）；

2.复核数据的完整性和内在一致性。

【提示】许多情况下，注册会计师可能测试原始数据。然后另外一些情况下，如果是高度专业化的原始数据，该专家可能会测试这些原始数据，此时注册会计师可以通过询问、监督或复核专家的测试来评价数据的相关性、完整性和准确性。

（六）评价结果为不恰当时的措施

1.如果确定专家的工作不足以实现审计目的，注册会计师应当采取下列措施之一：

（1）就专家拟执行的进一步工作的性质和范围，与专家达成一致意见；

（2）根据具体情况，实施追加的审计程序。

2.如果注册会计师认为专家的工作不足以实现审计目的，且注册会计师通过实施追加的审计程序（如专家和注册会计师执行进一步工作），或者通过雇用、聘请其他专家仍不能解决问题，则意味着没有获取充分、适当的审计证据，注册会计师有必要发表非无保留意见。